При оформлении договора купли-продажи товаров и согласовании условий доставки товара стороны должны помнить о моменте перехода права собственности на товар, установленном в договоре. Ведь именно от того, чей товар доставляет поставщик - свой или чужой, - зависит порядок отражения расходов на доставку в бухгалтерском и налоговом учете.
Например, если договором поставки определено, что право собственности на товары переходит к покупателю на складе поставщика, то в качестве условий доставки следует указать, что доставка товара осуществляется за счет покупателя.
В договоре купли-продажи товаров необходимо предусмотреть условие, регламентирующее распределение расходов между продавцом и покупателем, другими словами, необходимо определить франко-место. Франко (от итал. «franco» - «свободный») - торговый термин, обозначающий определенное место, обозначенное в договоре купли-продажи, вся ответственность и расходы на доставку товара в которое ложатся на продавца. После доставки товара в это место все расходы и ответственность за товар начинает нести покупатель. При купле-продаже отечественных товаров сложилось 4 типа поставки:
- франко-склад предприятия-поставщика - все расходы, связанные с отгрузкой, произведенные поставщиком (стоимость погрузочно-разгрузочных работ на складе, доставка товара до станции железной дороги, стоимость перевозки), возмещает покупатель (иногда в договорах для обозначения данного базиса применяется термин «самовывоз»);
- франко-вагон станция отправления - продавец за свой счет доставляет товар на станцию отправления, указанную в договоре, осуществляет погрузку в вагон. Все прочие расходы, оплаченные поставщиком (железнодорожный тариф, стоимость погрузки продукции в вагоны), возмещает покупатель, он также оплачивает выгрузку из вагона и доставку товара до своего склада;
- франко-вагон станция назначения - продавец за свой счет доставляет товар на станцию отправления, осуществляет погрузку в вагон и оплачивает перевозку, а покупатель - выгрузку из вагона на станции назначения и доставку товара до своего склада;
- франко-склад предприятия-покупателя - все расходы на отгрузку, включая железнодорожный тариф, оплачивает поставщик.
Из смысла ст. 510 ГК следует, что продавец по общему правилу обязан доставить товар покупателю. Если не определен базис поставки, т.е. условие о распределении обязанностей и расходов сторон по транспортировке товара, обязанность доставки лежит на продавце.
Ситуация 1. Доставку автотранспортом осуществляет Продавец
Продавец нанимает транспортную компанию.
Затраты налогоплательщика на перевозку груза автомобильным транспортом и факт его транспортировки подтверждаются как транспортной накладной, так и накладной формы 1 -Т.
Итак, предполагается 2 варианта.
Первый вариант - оформление товарно-транспортной накладной 1-Т в 4 экземплярах, один из которых (с подписью представителя перевозчика) остается у продавца, а 3 - передаются перевозчику.
Отметим, что согласно п. 7 Инструкции в тех случаях, когда в ТТН (Т-1) в разделе «Сведения о грузе» нет возможности перечислить все наименования и характеристики отпускаемых ТМЦ, в качестве товарного раздела к накладной должны прилагаться как неотъемлемая ее часть специализированные формы (например, ТОРГ-12), утвержденные в установленном порядке, по которым производятся списание ТМЦ у грузоотправителя и оприходование их у грузополучателя, а также ведется складской, оперативный и бухгалтерский учет. В этих случаях в ТТН указывается, что в качестве товарного раздела приложена специализированная форма, без которой ТТН считается недействительной и не должна применяться для расчетов с грузоотправителями и грузополучателями, а также для учета выполненных объемов перевозок и начисления заработной платы водителю. То есть если в ТТН можно перечислить все наименования и характеристики товара, то заполнять форму ТОРГ-12 не обязательно.
Покупатель примет товар у перевозчика по товарно-транспортной накладной, которая будет первичным документом (если приложением к этому документу являлась форма ТОРГ-12, то по ней будет сверяться товар по количеству и ассортименту).
Продавец получит от транспортной организации третий экземпляр ТТН вместе со счетом за перевозку. В ней будет указана дата, когда покупатель получил товар. Если продавец желает быстрее получить информацию о дате перехода права собственности на товар, то в договоре купли-продажи он может согласовать с покупателем обязанность последнего сообщить об этом продавцу (посредством телефонной связи, по электронной почте и т.д.).
Второй вариант - оформление транспортной накладной (ТН). При этом, как указали московские налоговики (Письмо от 27.09.2011 №16-15/093519), в отличие от ТТН в ТН нет товарного раздела, соответственно, в ней не указываются цена и стоимость товара.
Для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется товарная накладная (форма ТОРГ-12), которая относится к первичной учетной документации по учету торговых операций.
Таким образом, надлежащим образом оформленные товарная и транспортная накладные являются документальным подтверждением расходов в виде стоимости реализованного (приобретенного) товара и расходов на его доставку в целях налогообложения прибыли.
Продавец может осуществить доставку собственными силами, если у него имеется собственный или арендованный транспорт, тем более что с 17.07.2005 на перевозку грузов автомобильным транспортом лицензии не требуется (ст. 17 Федерального закона от 08.08.2001 №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (в ред. от 29.12.2010). Если собственного (арендованного) транспорта нет, то поставщик вправе привлечь специализированную организацию, заключив с ней соответствующий договор.
Признать расходы налогоплательщик вправе, только если они отвечают требованиям ст. 252 НК РФ, т.е. экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с получением дохода. Требование о документальном подтверждении расходов вытекает и из норм бухгалтерского законодательства, а именно из ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.09.2010). В соответствии с п. 1 указанной статьи все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.
Вопрос о том, должен ли поставщик, доставляющий товары собственным транспортом, в обязательном порядке оформлять товарно-транспортную накладную, является спорным.
В Определении ВС РФ от 10.11.2009 №КАС09-515 «Об оставлении без изменения решения Верховного Суда РФ от 26.08.2009 №ГКПИ09-589, которым было отказано в удовлетворении заявления о признании недействующим абз. 3 п. 6 Инструкции Минфина СССР №156, Госбанка СССР №30, ЦСУ СССР №354/7, Минавтотранса РСФСР №10/998 от 30.11.1983» суд пришел к выводу, что накладная №ТОРГ-12 и ТТН не являются равнозначными документами, в силу чего по товару, доставленному автотранспортом, наличие ТТН всегда обязательно.
Как нам представляется, поставщику целесообразно оформлять ТТН при самостоятельной доставке товаров, чтобы не возникало конфликтных ситуаций с партнером из-за применения вычетов по НДС.
Если же для целей доставки привлекается специализированная организация, то оформление ТТН является бесспорным.
Некоторые фирмы подтверждают транспортные услуги перевозчика актом оказанных услуг. Однако одного акта недостаточно, поскольку он не содержит сведений, вносимых именно в ТТН, характеризующих транспортную операцию и подтверждающих реальность ее совершения (в частности, маршрут следования, Ф.И.О. водителя, гос. номер ТС) (Определение ВАС РФ от 21.01.2013 №ВАС-14647/12, Постановления ФАС ЦО от 23.01.2013 №А64-5348/2011, ФАС ПО от 31.01.2013 №А65-11363/2012).
Ситуация 2. Покупатель сам оплачивает перевозку товара со склада продавца, при этом, не имея собственного автотранспорта, он нанимает транспортную компанию.
В этой ситуации также возможны 2 варианта.
Первый вариант - заполняется форма 1-Т: транспортный раздел - покупателем (как заказчиком транспортных услуг), товарный раздел - продавцом.
Итак, сначала покупатель заполнит транспортный раздел ТТН и все четыре экземпляра ТТН передаст перевозчику, который едет к продавцу. Продавец заполнит товарный раздел ТТН, вписав наименование, количество и другие характеристики отгружаемого товара (либо отметит в ТТН. что неотъемлемой ее частью является накладная ТОРГ-12, где указаны характеристики товара). Продавец, отпустив товар, расписывается в ТТН, 1 экземпляр оставляет себе, а 3 остальных передает перевозчику, который везет груз к покупателю.
Второй вариант - оформление транспортной накладной (ТН). Памятуя о том, что ТН - это договор перевозки, поставщик никаких отметок в ТН не делает. Составлять ее должен тот, кто нанимает автотранспорт, то есть покупатель, который будет и грузоотправителем, и грузополучателем в одном лице. Он заполнит графы и за того, и за другого.
В этой ситуации ТН можно выписать не в 3-х, а в 2-х экземплярах - один покупателю, один перевозчику.
Продолжение в следующем номере
Протестируйте возможности 1С:Управление торговлей бесплатно на своих данных
